Е.А. Шаронова, экономист

Приглашаем контрагентов на переговоры и оплачиваем их расходы: что с налогами

Найти приведенную в статье судебную практику можно: раздел «Судебная практика» системы КонсультантПлюс

Иногда организации приглашают на официальную встречу деловых партнеров из других городов. И берут на себя все расходы по приему гостей. Например, оплачивают приглашенным на выставку или переговоры лицам проезд, проживание в гостинице и питание за весь период пребывания (если оно не входит в стоимость номера гостиницы). И тогда возникают вопросы:

• можно ли эти расходы учесть при исчислении налога на прибыль;
• можно ли принять к вычету НДС, относящийся к этим расходам;
• надо ли со стоимости проезда, проживания и питания платить «зарплатные» налоги.

Сразу скажем, что страховые взносы в ПФР, ФСС, ФФОМС со стоимости проезда, проживания и питания начислять не нужно. Ведь в рассматриваемой ситуации организация оплатила расходы физлиц, с которыми она никакие договоры не заключала - ни трудовые, ни гражданско-правовые на выполнение работ либо оказание услуг. То есть объект обложения взносами вообще не возникае тч. 1 ст. 7 Закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ .

А вот про остальные налоги поговорим подробнее.

ПУТЬ 1. Безопасный и накладный

В «прибыльных» расходах стоимость проезда, питания и проживания представителей контрагентов не учитываем. На первый взгляд может показаться, что все вышеперечисленные расходы - представительские. Ведь организация пригласила своих контрагентов не просто так, а с целью проведения переговоро вподп. 22 п. 1 ст. 264 НК РФ .

Однако, по мнению Минфина и налоговиков, расходы на проезд, проживание и питание деловых партнеров нельзя учесть в расходах при исчислении налога на прибыль. Объясняют они это такПисьма Минфина от 01.12.2011 № 03-03-06/1/796 , от 17.09.2012 № 03-03-06/2/107 , от 16.04.2007 № 03-03-06/1/235 ; ФНС от 18.04.2007 № 04-1-02/306@ ; :

• в составе представительских можно учесть только расходы на доставку деловых партнеров к месту проведения мероприятия и обратно. А не стоимость их авиа- и железнодорожных билетов и не стоимость доставки от вокзала или аэропорта до гостиницы;
• как представительские расходы можно учесть только стоимость питания во время официального приема (завтрака, обеда, ужина) с деловыми партнерами, участвующими в переговорах в целях установления или поддержания взаимного сотрудничества. А вовсе не расходы на питание в течение всего периода пребывания представителей контрагентов;
• перечень представительских расходов закрытый, и расходы на проезд, проживание и питание деловых партнеров там не поименованы.

Входной НДС, относящийся к стоимости проезда, питания и проживания представителей контрагентов, к вычету не принимаем. Ведь предъявить НДС к вычету можно только по тем представительским расходам, которые учитываются при исчислении налога на прибыл ьп. 7 ст. 171 НК РФ . А у нас, исходя из позиции контролирующих органов, это условие не выполняется.

НДФЛ с оплаченной стоимости проезда, питания и проживания исчисляем. По мнению ФНС, физлица в рассматриваемом случае получили доходы в натуральной форм еп. 1 ст. 210 , подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ . А организация признается налоговым агентом и обязана исчислить с этих доходов НДФЛп. 2 ст. 226 НК РФ ; Письмо ФНС от 18.04.2007 № 04-1-02/306@ .

Кстати, Минфин тоже считает, что если организация для участия в различных мероприятиях, конференциях, форумах приглашает граждан и оплачивает им проезд и проживание, то у этих людей возникает натуральный доход, облагаемый НДФЛ. И организация в данном случае - налоговый агент, как говорится, со всеми вытекающими последствиям иПисьма Минфина от 04.03.2013 № 03-04-06/6415 , от 05.03.2013 № 03-04-06/6469 , от 30.08.2012 № 03-04-06/9-263 .

Поскольку денежных выплат от вашей организации физлица не получают и, скорее всего, до конца года так и не получат, то у вас нет возможности удержать НДФЛ из их доход ап. 4 ст. 226 НК РФ . Поэтому по окончании года вы должн ып. 5 ст. 226 НК РФ ; Письмо ФНС от 02.12.2010 № ШС-37-3/16768@ :

• составить справки 2-НДФЛ по каждому лицу, которому оплачивались расходы, указав в них сумму дохода, а также сумму исчисленного, но неудержанного НДФЛ. В этих справках в поле «признак» надо указать цифру 2, что и будет свидетельствовать о том, что НДФЛ вы удержать не может еп. 2 Приказа ФНС от 17.11.2010 № ММВ-7-3/611@ ; разд. II Рекомендаций, утв. этим Приказом ;
• представить эти справки в свою ИФНС не позднее 31 января;
• в тот же срок направить такие же справки физлицам - получателям дохода.

РАССКАЗЫВАЕМ КОНТРАГЕНТАМ

Если человек получил справку 2-НДФЛ с доходом в сумме оплаченных за него затрат и неудержанным налогом, ему нужн оподп. 4 п. 1 , п. 4 ст. 228 , п. 1 ст. 229 НК РФ :

• не позднее 30 апреля следующего года подать в ИФНС по месту жительства декларацию по форме 3-НДФЛ;
• не позднее 15 июля следующего года заплатить НДФЛ в бюджет.

В то же время сам Минфин говорит, что если вы оформите оплату вышеперечисленных расходов как подарок каждому представителю контрагента, то в этом случае доход, не превышающий 4000 руб. в год, можно будет не облагать НДФЛ (и справки 2-НДФЛ не составлять)Письма Минфина от 08.05.2013 № 03-04-06/16327 , от 22.04.2013 № 03-04-06/13731 . Для этого придется с каждым представителем контрагента заключить договор дарения. А если стоимость подарка (сумма расходов) больше 4000 руб., то НДФЛ исчислить все же придется, правда, только с суммы, превышающей 4000 руб.п. 28 ст. 217 НК РФ Имейте в виду, что в этом случае в справке 2-НДФЛ вы указываете как полученный доход всю стоимость проезда, проживания и питания (код дохода 2720приложение № 3 к Приказу ФНС от 17.11.2010 № ММВ-7-3/611@ ), а также вычет в размере 4000 руб. (код вычета 501приложение № 4 к Приказу ФНС от 17.11.2010 № ММВ-7-3/611@ ). В результате налоговой базой будет только разница. В этом случае экономия на НДФЛ будет всего лишь 520 руб. (4000 руб. х 13%). Так что решайте сами, будете вы заморачиваться и заключать договоры дарения или нет. К тому же есть вероятность, что не все представители контрагентов согласятся эти договоры подписывать.

ВЫВОД

Понятно, что путь 1 невыгоден организации, поскольку появляются не учитываемые при налогообложении расходы. Да и вашим деловым партнерам однозначно не понравится появление у них облагаемого НДФЛ дохода и перспектива подачи в инспекцию декларации 3-НДФЛ и уплаты налога.

Поэтому, если вы готовы к спору с налоговиками, для вас есть другой путь.

ПУТЬ 2. Спорный, но выгодный

В этом случае ваша главная задача - доказать, что все эти расходы произведены исключительно в ваших интересах. Однако сразу предупреждаем, что отстоять расходы путем написания возражений на акт проверки у начальника инспекции или в вышестоящем налоговом органе вряд ли удастся. Скорее всего, вам все-таки придется идти в суд.

Чтобы полностью учесть расходы при исчислении налога на прибыль и принять к вычету входной НДС по ним, не надо утверждать, что это ваши представительские расходы. Настаивайте, что это прочие обоснованные расходы, учитываемые в соответствии с подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Вы можете заявить, что налоговый орган не вправе оценивать ваши затраты на проведение деловых встреч с точки зрения экономической эффективности и целесообразности. А поскольку эти мероприятия проводились для удержания имеющихся и привлечения потенциальных клиентов, то услуги по их проведению (включая проезд, проживание и питание приглашенных лиц других организаций) правомерно отнесены к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Возможно, суд вас и поддержи тОпределение КС от 04.06.2007 № 320-О -П ; Постановления ФАС МО от 23.05.2011 № КА-А40/4584-11 ; ФАС СЗО от 23.09.2008 № А56-33426/2007 ; 9 ААС от 25.02.2011 № 09АП-504/2011-АК .

Разумеется, для вычета входного НДС должны выполняться и другие условия - вы приобретаете услуги для облагаемых НДС операций, эти услуги приняты к учету и имеются счета-фактуры или бланки (документы) строгой отчетности, в которых выделена сумма НДСпп. 2 , 7 ст. 171 , п. 1 ст. 172 НК РФ .

Теперь что касается НДФЛ. Налог с оплаченной стоимости проезда, питания и проживания начислять не нужно, поскольку эти расходы произведены в интересах вашей организации. А по НК доход у приглашенных физлиц возникает только в том случае, если организация оплачивает их расходы исключительно в их интереса хподп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ . Если ваши инспекторы будут упорствовать, то скажите им, что даже ФНС согласна, что оплата таких услуг не приводит к образованию дохода в натуральной форме у физлиц, если эти расходы производятся в интересах пригласившей их организаци иПисьмо ФНС от 25.03.2011 № КЕ-3-3/926 .

Кроме того, можно использовать еще и такой аргумент: проезд, проживание и питание каждого представителя контрагента связаны с выполнением каждым из них служебного задания своего работодателя. То есть опять-таки все расходы производятся не в интересах работника. Просто оплачивает эти расходы не отправляющая сторона, а принимающая. А появление дохода у физлица не должно ставиться в зависимость от того, кто из партнеров оплатил расходы.

Документальное оформление. Разумеется, для учета упомянутых расходов в целях налогообложения нужно иметь подтверждающие документы. Прежде всего, запаситесь письмами (приглашениями) в адрес ваших контрагентов о том, что все расходы по проезду, проживанию и питанию их представителей вы берете на себя. Конечно же, в приглашениях должны быть указаны дата, место проведения встречи (ваш город) и цель ее проведения (например, посещение выставки образцов продукции и заключение договоров). Несмотря на то что эти расходы вы будете учитывать как прочие, нужны еще такие же документы, как при подтверждении представительских расходов. Ведь деловые партнеры прибыли именно в представительских целях. Так что вам лучше еще имет ьподп. 22 п. 1 , п. 2 ст. 264 НК РФ ; Письма Минфина от 22.03.2010 № 03-03-06/4/26 , от 13.11.2007 № 03-03-06/1/807 ; УФНС по г. Москве от 12.04.2007 № 20-12/034115 :

• приказ (распоряжение) руководителя компании об организации встречи, к примеру о посещении выставки;
• предварительный план встречи, где будут указаны общее количество участников (и ваших, и контрагентов) и должности каждого участника;
• смета расходов;
• первичные документы, подтверждающие приобретение и стоимость услуг (накладные, акты, счета-фактуры, счета (БСО, чеки) из гостиницы за проживание, авиа- и железнодорожные билеты, счета (чеки ККТ) из ресторана (кафе) за питание, товарные чеки, другие платежные документы);
• отчет о проведенной встрече и фактических расходах по проведенным мероприятиям;
• авансовый отчет вашего работника, ответственного за встречу.

Совокупность всех этих документов и будет подтверждать, что расходы обоснованны и произведены с целью развития бизнеса и получения прибыли в будуще мп. 1 ст. 252 НК РФ .

Имейте в виду, что даже если в рамках представительского мероприятия вы приобретали для своих деловых партнеров билеты в театр, музей, на концерт, экскурсию и т. п., то их стоимость однозначно в «прибыльных» расходах учесть нельзя. Ведь расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний к представительским расходам не относятс яп. 2 ст. 264 НК РФ ; Письмо Минфина от 01.12.2011 № 03-03-06/1/796 . А вот стоимость приобретенных для представительских мероприятий горячительных напитков вполне можно учесть в расхода хПисьмо Минфина от 25.03.2010 № 03-03-06/1/176 .

О некоторых вопросах, связанных с расчетами между смежными сетевыми организациями за услуги по передаче электрической энергии

Правовые основы экономических отношений в сфере электроэнергетики, основные права и обязанности субъектов электроэнергетики при осуществлении деятельности в сфере электроэнергетики и потребителей электрической энергии установлены Федеральным законом от 26.03.03 N 35-ФЗ "Об электроэнергетике " (далее - Закон об электроэнергетике).
Из статьи 3, пунктов 2 и 3 статьи 26 Закона об электроэнергетике следует, что услуги по передаче электрической энергии - это комплекс организационно и технологически связанных действий, обеспечивающих передачу электрической энергии через технические устройства электрических сетей в соответствии с требованиями технических регламентов. По общему правилу оказание услуг по передаче электрической энергии осуществляется в отношении точек поставки на розничном рынке на основании публичных договоров возмездного оказания услуг, заключаемых потребителями самостоятельно или в их интересах обслуживающими их гарантирующими поставщиками (энергосбытовыми организациями).
Услуги по передаче электрической энергии оказывают сетевые организации - организации, владеющие на праве собственности или на ином установленном федеральными законами основании объектами электросетевого хозяйства.
В целях обеспечения исполнения своих обязательств перед потребителями услуг сетевая организация заключает договоры с иными сетевыми организациями, имеющими технологическое присоединение к объектам электросетевого хозяйства, с использованием которых данная сетевая организация оказывает услуги по передаче электрической энергии (смежными сетевыми организациями), в соответствии с разделом III Правил недискриминационного доступа к услугам по передаче электрической энергии и оказания этих услуг, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 27.12.04 N 861 (далее - Правила N 861 ).
По договору между смежными сетевыми организациями одна сторона обязуется предоставлять другой услуги по передаче электрической энергии с использованием принадлежащих ей на законном основании объектов электросетевого хозяйства, а другая сторона - оплачивать эти услуги и (или) осуществлять встречное предоставление услуг по передаче электрической энергии (пункты 8 и 34 Правил N 861, пункт 1 статьи 779 Гражданского кодекса Российской Федерации; далее - ГК РФ).
В настоящей работе, с учетом продолжающегося реформирования электроэнергетики, проанализирована имеющаяся практика рассмотрения дел, связанных с расчетами между смежными сетевыми организациями, за 2012 - 2015 годы, постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее - ВАС РФ), определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации (далее - ВС РФ). В результате данного анализа обозначены подходы, которые сформировались в практике Арбитражного суда Северо-Западного округа (далее - АС СЗО; до 06.08.14 - ФАС СЗО) при разрешении названной категории дел.

Значение величины мощности при расчетах по двухставочному тарифу

Услуги по передаче электрической энергии являются естественно-монопольной деятельностью, подлежащей ценовому регулированию. Тарифы на эти услуги устанавливаются в соответствии с Основами ценообразования в области регулируемых цен (тарифов) в электроэнергетике и Правилами государственного регулирования цен (тарифов) в электроэнергетике (статьи 4 и 6 Федерального закона от 17.08.95 N 147-ФЗ "О естественных монополиях ", пункт 4 статьи 23.1 Закона об электроэнергетике, пункты 42, 46 - 48 Правил N 861).
До 31 января 2012 года действовали Основы ценообразования в отношении электрической и тепловой энергии в Российской Федерации, утвержденные Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.02.04 N 109 , затем - Основы ценообразования в области регулируемых цен (тарифов) в электроэнергетике, утвержденные Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.11 N 1178 (далее - Основы ценообразования N 1178).
В обоих случаях, а также в соответствии с пунктами 49 - 52 Методических указаний по расчету регулируемых тарифов и цен на электрическую (тепловую) энергию на розничном (потребительском) рынке, утвержденных Приказом Федеральной службы по тарифам от 06.08.04 N 20-э/2 (далее - Методические указания), индивидуальная цена (тариф) на услуги по передаче электрической энергии для взаиморасчетов между двумя сетевыми организациями за оказываемые друг другу услуги по передаче устанавливается одновременно в двух вариантах: двухставочном и одноставочном.
Расчет двухставочного индивидуального тарифа предусматривает определение двух ставок: ставки на содержание электрических сетей в расчете на МВА (МВт) суммарной присоединенной (заявленной) мощности и ставки на оплату технологического расхода (потерь) электрической энергии на ее передачу в расчете на МВт·ч. Базой для расчета ставки индивидуальных тарифов на содержание электрических сетей является присоединенная (заявленная) мощность сетевой организации (пункт 52 Методических указаний).
До июня 2012 года величина заявленной мощности, в пределах которой сетевая организация принимала на себя обязательства обеспечить передачу электрической энергии в указанных в договоре точках присоединения, являлась одним из существенных условий договора на оказание услуг по передаче электрической энергии между смежными сетевыми организациями. Так, из пункта 34 Правил N 861 (в редакции от 29.12.11) следовало, что по договору между смежными сетевыми организациями одна сторона обязуется предоставлять другой стороне услуги по передаче электрической энергии в пределах величины присоединенной (заявленной) мощности в соответствующей точке технологического присоединения объектов электросетевого хозяйства одной сетевой организации к объектам другой сетевой организации.
В силу пункта 2 Правил N 861 (в редакции от 29.12.11) заявленная мощность - это предельная величина потребляемой в текущий период регулирования мощности, определенная соглашением между сетевой организацией и потребителем услуг по передаче электрической энергии, исчисляемая в мегаваттах.
Как разъяснено в Постановлении Президиума ВАС РФ от 01.11.11 N 3327/11 , применение в расчетах за услуги по передаче электрической энергии по двухставочному тарифу величины заявленной мощности является обоснованным. Влияющие на размер тарифа затраты сетевой организации на содержание сетей должны определяться исходя из необходимости обеспечить максимально возможную нагрузку на сети с учетом предельных величин заявленной потребителем электрической энергии мощности. Таким образом, обязанность потребителя услуг оплачивать за каждый расчетный период величину заявленной мощности, даже если величина фактически потребленной мощности оказывается ниже заявленной, обеспечивает его право в любой момент использовать максимально необходимую (заявленную) мощность. Сетевая организация получает плату именно за обеспечение возможности использования потребителем заявленной мощности, так как затраты на обеспечение возможности использования именно этой мощности учитываются при определении тарифов.
Из пункта 34, подпункта ж) пункта 38 Правил N 861 (в редакции от 29.12.11) следует, что выбор величины заявленной мощности зависит от потребителя (заказчика) услуг, его потребности в использовании пропускной способности электрической сети.
В договорах на оказание услуг по передаче электроэнергии в тот период (до июня 2012 года) смежные сетевые организации согласовывали величину заявленной мощности на год, а в дальнейшем в соответствии с пунктом 47 Правил N 861 в установленный срок потребитель услуг уведомлял исполнителя о величине заявленной мощности на следующий год.
В случае уклонения потребителя услуг по передаче электрической энергии от надлежащего уведомления сетевой организации о величине заявленной мощности либо в случае отсутствия договора между смежными сетевыми организациями применению в расчетах за эти услуги в части ставки на содержание сетей при расчетах по двухставочному тарифу подлежала величина мощности, учтенная регулирующим органом при формировании тарифа, из сводного прогнозного баланса на соответствующий год.
Споры о величине мощности, исходя из которой до июня 2012 года подлежали оплате оказанные услуги по передаче электрической энергии, встречались в судебной практике довольно часто (Постановления ФАС СЗО от 26.03.12 по делу N А05-7145/2011 , от 30.01.12 по делу N А05-2518/2011 , от 23.01.12 по делу N А05-5834/2011 , от 21.08.13 по делу N А13-4022/2012 и другие). По указанным спорам сложилась единообразная судебная практика. Задолженность за оказанные исполнителем услуги по передаче электрической энергии взыскивалась судами с заказчика исходя из величины заявленной мощности, согласованной сторонами в договоре или использованной регулирующим органом при установлении индивидуального тарифа для расчетов пары смежных сетевых организаций.

С июня 2012 года в порядок расчетов между смежными сетевыми организациями законодателем внесены изменения.
Согласно пункту 15(1) Правил N 861 в редакции, введенной в действие с 12 июня 2012 года, обязательства потребителя услуг определяются в размере стоимости оказанных услуг, установленном в соответствии с названным пунктом.
Стоимость услуг по передаче электрической энергии определяется исходя из тарифа на услуги по передаче электрической энергии, определяемого в соответствии с разделом V названных Правил, и объема оказанных услуг по передаче электрической энергии.
В зависимости от применяемого в отношении потребителя вида цены (тарифа) на услуги по передаче электрической энергии в соответствии с Основами ценообразования в области регулируемых цен (тарифов) в электроэнергетике объем услуг по передаче электрической энергии, оказанных прочими сетевыми организациями, вне зависимости от величины, заявленной в соответствии с пунктом 47 названных Правил, определяется исходя из фактического объема потребления электрической энергии или исходя из фактического объема потребления электрической энергии и среднего арифметического значения из максимальных в каждые рабочие сутки расчетного периода фактических почасовых объемов потребления электрической энергии (суммарных по всем точкам поставки) в установленные системным оператором плановые часы пиковой нагрузки.
Пункт 15(1) Правил N 861 носит императивный характер и стал применяться смежными сетевыми организациями независимо от согласованного ранее порядка расчетов стоимости оказанных услуг. То есть с 12 июня 2012 года изменился порядок определения объема оказанных услуг по передаче электрической энергии и для расчетов за оказанные услуги по двухставочному тарифу возникла необходимость применять величину фактической, а не заявленной мощности, как было ранее. Обязанность заказчика сообщить исполнителю величину заявленной мощности до наступления очередного расчетного периода сохранилась (абзац первый пункта 47 Правил N 861), однако эта величина с 12 июня 2012 года могла использоваться в целях установления тарифов на услуги по передаче электрической энергии и перестала применяться для целей определения обязательств потребителя услуг по договору об оказании услуг по передаче электрической энергии (абзац второй пункта 47 Правил N 861).
Изменения законодательства повлекли возникновение новых судебных споров.
Достоверную величину фактической мощности определяют интервальные приборы учета, которые зачастую у сетевых организаций отсутствуют. В связи с этим сетевые организации стали определять величину фактической мощности расчетным путем.
Формула для расчета фактической мощности в связи с отсутствием интервальных приборов учета приведена в подпункте б) пункта 1 приложения N 3 к Основным положениям функционирования розничных рынков электрической энергии, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 04.05.12 N 442 (далее - Основные положения). Между тем сетевые организации не всегда использовали эту формулу в расчетах, в связи с чем суды разрешали вопрос о размере мощности, применяемой в расчетах, исходя из конкретных обстоятельств каждого дела.

Так, по одному из дел суды установили, что между сторонами фактически сложились правоотношения по возмездному оказанию услуг по передаче электроэнергии, где Постановлением Агентства по тарифам и ценам Правительства Архангельской области от 29.12.11 N 100-э/3 компания (истец) с 01.07.12 определена получателем платежей (то есть исполнителем услуг), а предприятие (ответчик) - плательщиком (заказчиком).
Мощность, учтенная регулирующим органом при расчете индивидуального тарифа, составила 41,745 МВт/мес.
В августе 2012 года компания оказала предприятию услуги по передаче электроэнергии, предприятие их не оплатило.
Истец рассчитал объем оказанных услуг исходя из мощности 41,745 МВт/мес. и указал на отсутствие технической возможности зафиксировать фактические величины мощности.
Отказав в удовлетворении иска, суды первой и апелляционной инстанций исходили из недоказанности размера задолженности, так как истец не доказал объем оказанных услуг. Суды отметили, что в спорный период законодательство об электроэнергетике императивно предписывало вести расчет между смежными сетевыми организациями по величине фактической мощности и не принимать к расчетам величину заявленной мощности.
Суд кассационной инстанции судебные акты отменил и иск удовлетворил, придя к выводу о неправильном применении предыдущими инстанциями норм материального права и нарушении норм процессуального права. Суд кассационной инстанции исходил из того, что судами неверно применены положения главы 39 ГК РФ , подлежащие применению к правоотношениям по оказанию услуг и обязывающие потребителя оплатить оказанные ему услуги. Поскольку услуги по передаче электроэнергии фактически оказаны, у судов первой и апелляционной инстанций не было оснований для полного освобождения ответчика от обязанности их оплатить и, как следствие, для отказа в иске в полном объеме.
Применив к спорным правоотношениям пункты 15(1) и 47 Правил N 861, а также правила о доказывании обстоятельств, на которые ссылается сторона в подтверждение своих доводов ( Российской Федерации), суд кассационной инстанции пришел к выводу, что в данной ситуации обязанность определения величины фактической мощности возложена именно на предприятие как на заказчика (плательщика). Предприятие, пользуясь услугами компании без заключения договора, не представило доказательств исполнения своих обязательств; не подтвердило документально свое несогласие с применением в расчете величины мощности, предложенной истцом; не доказало, что в данной ситуации величина фактической мощности отлична от той, что указана в расчете истца; не воспользовалось методикой расчета величины фактической мощности, предусмотренной законодательством (Постановление ФАС СЗО от 23.10.13 по делу N А05-14030/2012 ).

Аналогично разрешены споры по делам N А26-8187/2012 (Постановление ФАС СЗО от 03.09.13 ), N А56-22727/2013 (), N А56-8638/2013 (Постановление ФАС СЗО от 03.12.13 ) и другим.
Таким образом, и после 12 июня 2012 года стороны использовали в расчетах величину заявленной мощности, если не представляли данных о мощности фактической.

В другом деле компания (истец) просила взыскать со смежной сетевой организации - общества (ответчик) задолженность по оплате услуг по передаче электроэнергии, оказанных в июне 2012 года.
В этом деле суды установили, что обществом (заказчик) и компанией (исполнитель) заключен договор оказания услуг по передаче электрической энергии от 01.01.11 N 1-1/11. Сторонами на 2011 год согласована величина заявленной мощности в размере 6,190 МВт ежемесячно. Соглашением от 31.12.11 стороны продлили срок действия договора на 2012 год и установили на указанный период величину заявленной мощности в размере 6,192 МВт/мес.
В июне 2012 года компания оказала обществу услуги по передаче электрической энергии и выставила счет. Стоимость услуг по передаче электрической энергии (содержание сетей) компания определила исходя из заявленной мощности 6,192 МВт.
Общество, полагая, что стоимость оказанных услуг определена компанией неверно, оплатило их за период с 13.06.12 по 30.06.12 с применением величины фактической мощности, равной 3,17587 МВт. Общество представило расчет фактической мощности, который суды проверили и признали правильным. Доводы истца о том, что общество не доказало объема полученных с 13.06.12 по 30.06.12 услуг исходя из фактической мощности, суды отклонили, поскольку в суде первой инстанции компания не опровергала расчет ответчика (Постановление ФАС СЗО от 24.05.13 по делу N А05-11221/2012 ).

Такой же подход отражен в делах, по которым ФАС СЗО приняты Постановления от 14.08.13 (N А05-15584/2012 ), от 23.09.13 (N А05-16119/2012 ), от 18.10.13 (N А05-15648/2012 ) и другие. В этих делах суды также соглашались с размером фактической мощности, определенным расчетным путем.

Ограничения, связанные с выбором двухставочного тарифа

Одновременно с изменением величины мощности, применяемой в расчетах по двухставочному тарифу, в пункт 81 Основ ценообразования N 1178 внесены изменения, также вступившие в силу в июне 2012 года, согласно которым потребители для расчетов за услуги по передаче электрической энергии по электрическим сетям могли выбрать (в том числе в течение периода регулирования) двухставочную цену (тариф), если энергопринимающие устройства, в отношении которых оказывались услуги по передаче электрической энергии, были оборудованы приборами учета, позволяющими получать данные о потреблении электрической энергии по часам суток со дня, указанного в уведомлении, но не ранее дня ввода в эксплуатацию соответствующих приборов учета. При этом выбранный вариант тарифа применялся для расчетов за услуги по передаче электрической энергии с даты введения в действие указанных тарифов на услуги по передаче электрической энергии. При отсутствии указанного уведомления расчеты за услуги по передаче электрической энергии производились по варианту тарифа, применявшемуся в предшествующий расчетный период регулирования, если иное не устанавливалось по соглашению сторон. В расчетном периоде регулирования не допускалось изменение варианта тарифа. Иное могло быть установлено соглашением сторон.
Введение законодательного ограничения на выбор двухставочного тарифа привело к возникновению между сетевыми организациями разногласий по выбору варианта тарифа и, соответственно, возникновению судебных споров.
В связи с этим примечательным является следующее дело по спору между двумя сетевыми организациями - обществом (истец, заказчик) и компанией (ответчик, исполнитель).

Сторонами заключен договор оказания услуг по передаче электрической энергии от 01.01.10 N 10-467, по условиям которого компания обязалась оказывать обществу услуги по передаче электрической энергии с использованием принадлежащих исполнителю на праве собственности или на ином законном основании объектов электросетевого хозяйства.
В пункте 6.16 договора предусмотрено определение стоимости услуг по передаче электрической энергии по заявленной мощности, указанной в приложении N 4.1 к договору. Мощность для оказания услуг в отношении сторон составляет 101 300 кВт/мес. по Санкт-Петербургу и 82 740 кВт/мес. по Ленинградской области. Эта мощность учитывалась регулирующим органом при расчете индивидуального тарифа на 2012 год.
В 2012 году общество оплачивало услуги компании по индивидуальным двухставочным тарифам. Акты оказанных услуг за период с июля по ноябрь 2012 года подписаны обществом без разногласий; оказанные услуги оплачены исходя из объема заявленной мощности и объема перетока электроэнергии.
Несмотря на это, общество, полагая, что с июня 2012 года порядок расчетов, установленный в пункте 6.16 договора о применении заявленной мощности, применяться не должен, обратилось в суд с иском. Ввиду отсутствия на границе балансовой принадлежности сетей интервальных приборов учета общество настаивало на том, что в расчете необходимо применять одноставочный тариф.
Суд первой инстанции удовлетворил иск, согласившись с тем, что с июля 2012 года общество могло перейти на расчеты по одноставочному тарифу.
Отменяя решение суда первой инстанции и отказывая в иске, апелляционный суд исходил из того, что в период регулирования общество в отсутствие соглашения не могло перейти на расчеты по одноставочному тарифу.
Кассационная инстанция согласилась с выводами апелляционного суда. Общество о переходе на одноставочный тариф не заявляло, к соглашению об изменении варианта тарифа стороны не пришли. Следовательно, не имелось оснований для принятия позиции общества о необходимости расчетов по одноставочному варианту тарифа. Изменение редакции пункта 81 Основ ценообразования N 1178 не является основанием для изменения согласованного сторонами с начала 2012 года варианта тарифа. Кроме того, общество не представило данных о том, что расчеты в 2012 году по установленному уполномоченным органом двухставочному тарифу с использованием величины заявленной мощности нарушили экономические интересы истца и привели к дисбалансу интересов сетевых организаций (Постановление АС СЗО от 21.10.15 по делу N А56-56314/2013 ).

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в Постановлении от 09.01.14 по делу N А31-12902/2012 также указал, что изменение редакции пункта 81 Основ ценообразования N 1178 не является основанием для изменения согласованного сторонами с начала 2012 года варианта тарифа.
В то же время при рассмотрении споров за дальнейшие периоды (2013 - 2014 годы) законодательное ограничение на выбор двухставочного тарифа при отсутствии интервальных приборов учета нашло свое отражение в судебных актах.

Компания оказывает услуги по передаче электроэнергии, а предприятие их оплачивает. Договор на оказание услуг по передаче электроэнергии сторонами не заключен.
В январе 2014 года компания оказала предприятию услуги по передаче электроэнергии, их объем определила по показаниям интегральных приборов учета, а стоимость - исходя из одноставочного тарифа.
Поскольку предприятие услуги не оплатило, компания обратилась с иском в суд.
Возражая на иск, предприятие указывало на необоснованное применение в расчетах одноставочного тарифа и на то, что в 2013 году стороны рассчитывались по двухставочному тарифу. Предприятие не уведомило компанию об изменении варианта тарифа на 2014 год.
Соглашаясь с требованиями истца о необходимости расчетов по одноставочному тарифу, суд кассационной инстанции со ссылкой на пункт 81 Основ ценообразования N 1178 указал, что право выбора двухставочной цены (тарифа) зависит от оборудования энергопринимающих устройств, в отношении которых оказываются услуги по передаче электрической энергии, приборами учета, позволяющими получать данные о потреблении электрической энергии по часам суток (интервальные приборы). Предприятие является сетевой организацией, то есть профессиональным участником правоотношений в сфере электроэнергетики. Предприятие должно быть заинтересовано в выборе тарифа, выгодного для осуществления своей деятельности. В связи с этим оно могло и должно предпринять меры для установления приборов учета, необходимых для расчетов по двухставочному тарифу. Поскольку интервальные приборы учета на границах балансовой принадлежности смежных сетевых организаций отсутствуют, в силу названного выше положения пункта 81 Основ ценообразования N 1178 предприятие не может применять в расчетах двухставочный тариф (Постановление АС СЗО от 18.03.15 по делу N А05-3490/2014 ).

На невозможность применения заказчиком услуг в расчетах со смежной сетевой организацией двухставочного тарифа в отсутствие интервальных приборов учета указано в судебных актах по делам N А05-4567/2014 (Постановление АС СЗО от 30.03.15 ), N А56-50616/2014 (Постановление АС СЗО от 21.12.15 ), N А56-12077/2014 (Постановление АС СЗО от 12.01.16 ).

Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.07.14 N 740 в Правила N 861 вновь внесены изменения. Пункт 15(1) Правил N 861 изложен в новой редакции. В частности, в нем отражено, что, в случае если в качестве потребителя услуг по передаче электрической энергии выступает сетевая организация, объем услуг по передаче электрической энергии, оказанных другой сетевой организацией, в том числе организацией по управлению единой национальной (общероссийской) электрической сетью, определяется в отношении объектов электросетевого хозяйства в соответствии с названным пунктом в зависимости от применяемого в соответствии с Основами ценообразования N 1178 к потребителю услуг варианта цены (тарифа) на услуги по передаче электрической энергии в следующем порядке:
- объем услуг по передаче электрической энергии, оплачиваемых потребителем услуг за расчетный период по одноставочной цене (тарифу) на услуги по передаче электрической энергии, а также объем услуг по передаче электрической энергии, оплачиваемых потребителем услуг за расчетный период по ставке, используемой для целей определения расходов на оплату нормативных потерь электрической энергии при ее передаче по электрическим сетям, двухставочной цены (тарифа) на услуги по передаче электрической энергии, определяются в порядке, предусмотренном названным пунктом для определения такого объема услуг по передаче электрической энергии, оплачиваемых потребителями электрической энергии (мощности);
- объем услуг по передаче электрической энергии, оплачиваемых потребителем услуг по ставке, отражающей удельную величину расходов на содержание электрических сетей, двухставочной цены (тарифа) на услуги по передаче электрической энергии, равен величине заявленной мощности, определенной в соответствии с пунктом 38 Правил N 861.
Величина заявленной мощности вновь включена в существенные условия договора между смежными сетевыми организациями (подпункт б(1) пункта 38 Правил N 861) и должна учитываться в расчетах.
Вероятно, что изменение законодательства повлечет за собой возникновение новых судебных споров.

Особенности расчетов за услуги по передаче электрической энергии по объектам, полученным исполнителем в течение периода регулирования, либо по объектам, не учтенным регулирующим органом при установлении индивидуального тарифа

Как указывалось выше, в силу естественно-монопольной деятельности сетевых организаций их услуги по передаче электрической энергии подлежат государственному ценовому регулированию.
Цены (тарифы) применяются в соответствии с решениями регулирующих органов, в том числе с учетом особенностей, предусмотренных нормативными правовыми актами в области электроэнергетики (пункт 35 Правил государственного регулирования (пересмотра, применения) цен (тарифов) в электроэнергетике, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.11 N 1178, далее - Правила N 1178).
Конечные потребители оплачивают услуги по передаче электрической энергии по единому (котловому) тарифу, который гарантирует равенство тарифов для всех потребителей услуг, расположенных на территории субъекта Российской Федерации и принадлежащих к одной группе, и обеспечивает совокупную необходимую валовую выручку всех сетевых организаций региона, входящих в "котел". Ввиду того что фактические затраты сетевых организаций в регионе различны, для получения положенной им экономически обоснованной необходимой валовой выручки (далее - НВВ) каждой паре сетевых организаций утверждается индивидуальный тариф взаиморасчетов, по которому одна сетевая организация должна передать другой дополнительно полученные денежные средства (подпункт 3 пункта 3 Основ ценообразования N 1178, пункты 49, 52 Методических указаний).
Как следует из Правил N 1178, принципов и методов расчета цен (тарифов), установленных в разделе III Основ ценообразования N 1178, а также пунктов 43, 44, 47 - 49, 52 Методических указаний, тариф устанавливается так, чтобы обеспечить сетевой организации экономически обоснованный объем финансовых средств, необходимых для осуществления регулируемой деятельности в течение расчетного периода регулирования, то есть объем НВВ. При этом базовые величины для расчета ставок тарифов рассчитываются исходя из характеристик объектов электросетевого хозяйства, находившихся в законном владении сетевой организации на момент принятия тарифного решения. Инициатором принятия тарифного решения является регулируемая организация, которая представляет в регулирующий орган исходные сведения для установления тарифа.
Из указанных правовых норм следует, что в основе тарифа лежит экономическое обоснование НВВ регулируемой организации. Распределение совокупной НВВ всех сетевых организаций региона посредством применения индивидуальных тарифов для смежных пар объективно обусловлено составом электросетевого хозяйства сетевых организаций и объемом перетока электрической энергии через объекты электросетевого хозяйства.
По общему правилу сетевые организации получают плату за услуги по передаче электрической энергии по установленным им тарифам по тем объектам электросетевого хозяйства, которые учитывались регулирующим органом при принятии тарифного решения. Такой порядок распределения совокупной НВВ экономически обоснован и обеспечивает баланс интересов сетевых организаций.
Законодательство гарантирует субъектам электроэнергетики соблюдение их экономических интересов в случае осуществления ими деятельности разумно и добросовестно и не запрещает сетевой организации получать плату за услуги по передаче электрической энергии с использованием объектов электросетевого хозяйства, поступивших в ее законное владение в течение периода регулирования. Объективно возникающий в этом случае дисбаланс корректируется впоследствии мерами тарифного регулирования, которыми предусмотрено возмещение убытков регулируемым организациям в последующих периодах регулирования при наличии неучтенных расходов, понесенных по не зависящим от этих организаций причинам (пункт 7 Основ ценообразования N 1178, пункт 20 Методических указаний). Искусственное создание ситуации, влекущей убытки, к таким случаям не относится.
В судебной практике встречаются споры, связанные с оплатой услуг по передаче электроэнергии с использованием объектов электросетевого хозяйства, поступивших в законное владение исполнителя услуг в течение периода регулирования, а также споры, связанные с оплатой услуг по сетям, которые не учитывались регулирующим органом при принятии тарифного решения. Начало формирования справедливого подхода к рассмотрению таких дел положил ВС РФ в Определениях от 08.04.15 N 307-ЭС14-4622 по делу N А26-6783/2013 Верховного Суда РФ и от 26.10.15 N 304-ЭС15-5139 по делу N А27-18141/2013 Верховного Суда РФ.
Возникновение у исполнителя услуг в периоде регулирования новых точек поставки не всегда свидетельствует о злоупотреблении правом и намерении неправомерно перераспределить совокупную (котловую) валовую выручку территориальных сетевых организаций в свою пользу.

Компания (истец) и общество (ответчик) являлись смежными сетевыми организациями.
Индивидуальные тарифы на 2013 год для расчетов между смежными сетевыми организациями установлены постановлением Комитета по ценам и тарифам. Ставка за содержание электросетей двухставочного тарифа для пары общество - компания составляла 8 569 173,30 руб./МВт в месяц.
Правоотношения между сторонами спора по оказанию услуг по передаче электроэнергии урегулированы договором. При этом точки поставки - ячейки N 6 и 14 ПС-19П - в договор не включены. Во исполнение условий указанного договора в августе 2013 года компания с помощью своих объектов электросетевого хозяйства оказала обществу услуги по передаче электроэнергии. Общество не оплатило услуги по перетоку электроэнергии через ПС-19П.
С 01.08.13 компания по договору аренды получила от общества "Охта" объект электросетевого хозяйства - подстанцию ПС-19П с ячейками N 6 и 14, посредством которого до августа 2013 года общество "Охта" на основании договора оказывало услуги обществу и рассчитывалось с ним как смежная сетевая организация по индивидуальному тарифу (ставка за содержание электросетей двухставочного тарифа составляла 91 053,94 руб./МВт в месяц).
Компания, полагая себя с августа 2013 года в отношении арендованной подстанции смежной с обществом сетевой компанией, потребовала оплатить ее услуги по передаче электроэнергии, рассчитав их стоимость по индивидуальным тарифам, установленным для пары общество - компания.
Отказ общества оплатить услуги явился компании поводом для обращения в суд с иском.
Суды первой и кассационной инстанций удовлетворили иск компании частично и взыскали в ее пользу с общества стоимость услуг по передаче электроэнергии по тарифу, установленному для пары общество - общество "Охта", а не по тарифу для пары общество - компания.
Обстоятельства, связанные с получением дополнительного объекта электросетевого хозяйства в течение периода регулирования, судами не расценены как злоупотребление правом, поскольку компания приняла в аренду подстанцию на длительный срок с целью ее реконструкции. В то же время суды посчитали, что в данном случае риск предпринимательской деятельности, связанной с приобретением дополнительных объектов электросетевого хозяйства и оказанием с их помощью услуг в течение периода регулирования по определенной цене, лежит прежде всего на сетевой организации, которая приобрела эти объекты. То есть общество как лицо, которое не могло повлиять на принятие компанией решения о получении в периоде регулирования нового объекта электросетевого хозяйства, не должно нести убытки, оплачивая услуги по тарифу для пары общество - компания, который многократно превышает тариф для пары общество - общество "Охта" (Постановление АС СЗО от 27.01.16 по делу N А26-6783/2013 ).

Действия сетевой организации могут квалифицироваться как злоупотребление правом, если они направлены исключительно на обход правовых норм о государственном регулировании цен и подрыв баланса интересов потребителей услуг и сетевых организаций.

Компания (исполнитель) и общество (заказчик) являлись смежными сетевыми организациями, отношения которых по передаче электроэнергии были урегулированы договором. В приложении N 2 к договору согласованы точки поставки (в сечении общество - компания). Согласно данному приложению по точкам присоединения РП-16, ПС-71 электрическая энергия поступает в сети общества из сетей компании; по точкам присоединения ТП-17 4, ТП-739, ТП-721, ТП-750, РП-16, ТП-632, КТП-765, КТП-682, ТП-776, РП-20, ТП-776а, ТП-744, ТП-393 электрическая энергия поступает в сети компании из сетей общества.
Объем услуг, оказанных по договору, определяется как разница между объемом перетока электрической энергии из сетей компании в сети общества и объемом перетока электрической энергии из сетей общества в сети компании.
Для расчетов между смежными сетевыми организациями регулирующим органом установлен индивидуальный тариф. Плательщиком в расчетах является общество.
В ноябре 2014 года исполнитель оказал заказчику услуги по передаче электрической энергии, составил акт об оказании услуг и выставил для оплаты счет-фактуру, от оплаты которого общество отказалось, что послужило основанием для обращения компании в арбитражный суд.
В ходе рассмотрения спора было установлено, что, отказываясь от оплаты услуг, общество сослалось на прекращение между сторонами отношений по договору, поскольку электрические сети, технологически присоединенные к точкам поставки ПС-71, ПС-19 и РП-16, переданы в субаренду другому лицу.
Суды оценили действия общества как недобросовестное поведение. Суды указали, что общество заключило договор субаренды объектов электросетевого хозяйства, имеющих технологическое присоединение к точкам поставки ПС-71, ПС-19 и РП-16, вначале на 28 дней, а затем на один месяц. Тариф для расчетов между компанией и субарендатором сетей не установлен, что лишает компанию возможности получить стоимость услуг по данным точкам присоединения. При установлении тарифов на 2014 год регулирующий орган учитывал объемы перетока электрической энергии по указанным точкам для установления цены (тарифа), применяемой при расчетах между смежными сетевыми организациями - обществом и компанией. Установив, что объективных причин для изменения параметров, заложенных регулирующим органом при установлении тарифов на 2014 год, не имелось и эти изменения связаны исключительно с действиями общества, суды удовлетворили иск компании, применив к отношениям сторон условия договора (Постановление АС СЗО от 09.12.15 по делу N А26-10518/2014 ).

Оказание услуг по передаче электроэнергии по сетям, которые не учитывались регулирующим органом при принятии тарифного решения, может являться основанием для взыскания их стоимости.

Общество (истец) и компания (ответчик) являлись смежными сетевыми организациями. Их отношения урегулированы договором на оказание услуг по передаче электроэнергии.
Для расчетов между обществом и компанией (держателем котла) уполномоченным органом установлены индивидуальные тарифы.
Общество оказало компании услуги по передаче электрической энергии. Ссылаясь на оплату компанией оказанных услуг не в полном объеме, общество обратилось в арбитражный суд с иском.
Возражая на требования, компания указывала, что спорная сумма представляет собой затраты общества по объему сальдо-перетока электроэнергии в сети смежных сетевых организаций, тогда как в составе единого (котлового) тарифа эти затраты истца не учтены. По мнению компании, она как держатель котла должна осуществлять расчеты с сетевыми организациями в том объеме, который учтен в затратах и включен в единый (котловой) тариф, а общество может обратиться в регулирующий орган за компенсацией понесенных расходов в следующем периоде регулирования. Требования истца влекут дисбаланс в распределении совокупной необходимой валовой выручки, установленной тарифным решением, что приведет к необоснованному росту тарифов.
Суды удовлетворили иск, признав его обоснованным.
Оставляя судебные акты без изменения, кассационная инстанция указала следующее.
Применение котловой модели не исключает риски, связанные с отклонением фактических величин от прогнозных, что может быть связано с различными причинами.
Общество заявляло регулирующему органу о наличии сальдо-перетоков в сети других сетевых организаций, однако при расчете единых (котловых) тарифов эти сальдо-перетоки не были учтены ввиду недостаточной обоснованности их объемов.
Между тем сетевые организации подтвердили объемы оказанных истцом в спорный период услуг, представив в материалы дела сводные акты первичного учета сальдо-перетоков электроэнергии.
Таким образом, в данном случае увеличение объема котловой выручки вызвано объективными причинами, а, следовательно, общество, оказавшее услуги по спорным точкам, вправе претендовать на получение дополнительного дохода, который может быть распределен в течение этого же периода регулирования с применением индивидуальных тарифов с последующей корректировкой мерами тарифного регулирования. Так, нормами законодательства о тарифообразовании установлен механизм корректировки выручки, который предусматривает экспертную оценку обоснованности незапланированных расходов (пункт 7 Основ ценообразования N 1178, пункты 19, 20 Методических указаний).
В рассматриваемом деле действия общества не могут квалифицироваться как злоупотребление правом, поскольку они не направлены на обход правовых норм о государственном регулировании цен и подрыв баланса интересов потребителей услуг и сетевых организаций.
Следовательно, поскольку общество оказало компании услуги по передаче электроэнергии, оно в силу положений статей , , 781 ГК РФ вправе требовать их оплаты (Постановление АС СЗО от 09.12.15 по делу N А66-17805/2014 ).

Такой же подход отражен в Постановлении АС СЗО от 12.01.16 по делу N А56-12077/2014 .

Подводя итог, следует отметить, что на данный момент в АС СЗО сложился единообразный подход к рассмотрению споров, связанных с расчетами между смежными сетевыми организациями. Проведенный анализ позволяет сделать вывод о том, что практика по делам названной категории в настоящее время формируется и существенное значение для ее формирования имеют постановления ВАС РФ и ВС РФ по конкретным делам.
В то же время продолжающая реформа законодательства в области электроснабжения повлечет за собой дальнейшее формирование судебной практики и возможное возникновение новых споров.

Порядок расчетов по договору оказания услуг определяется сторонами в соответствующем его пункте. О том, какие бывают способы расчета и как их лучше отобразить в договоре, вы узнаете далее из статьи.

Особенности отражения условия о вознаграждении в договоре оказания услуг

Согласно п. 1 ст. 779 ГК РФ за оказанные услуги заказчик должен произвести оплату. Порядок и сроки оплаты определяются сторонами в договоре об оказании услуг (п. 1 ст. 781 ГК). При этом, как разъяснил Конституционный суд России в постановлении от 23.01.2007 № 1-П, условие оплаты вознаграждения не может быть поставлено в зависимость от достижения или недостижения результата, на который рассчитывает заказчик.

Скачать форму договора

Например, оплата за юридические услуги не может зависеть от того, какое будет принято решение суда в результате оказания таких услуг. Так, к существенным условиям договора относится его предмет, причем законодатель не закрепил за ним достижение определенного результата. В качестве предмета подразумевается осуществление исполнителем заказанного вида деятельности, за что и надлежит платить вознаграждение.

На основании разъяснений Конституционного суда можно сделать вывод, что стороны при заключении договора о возмездном оказании услуг в отношении установления цены, порядка и размера оплаты, а также сроков исполнения вольны в выборе. При этом вид оказываемых услуг, являющийся предметом договора, не может быть изменен даже по соглашению сторон. А вот размер и сроки внесения оплаты могут варьироваться даже в процессе выполнения договора — путем внесения изменений в двухстороннем порядке.

Виды вознаграждений по договору оказания услуг

Что касается прописываемых условий о вознаграждении исполнителю за оказанные услуги, то они могут быть различны:

Не знаете свои права?

• Оплата оговоренной суммы по итогу выполнения договора. Сторонами, как правило, оговаривается срок платежа — например, в течение 3 дней после подписания акта об оказании услуг.
• Выплата вознаграждения и компенсация расходов исполнителя. Они могут быть оплачены в один день на основании выставленного исполнителем счета, либо вознаграждение может быть выплачено по итогу выполнения услуг, а компенсация — по ходу выполнения договора либо позднее, после предоставления всех подтверждающих документов.
• Предоплата — в стопроцентном размере или в какой-то части (50%, 25% или в фиксированной сумме). В связи с тем, что к договорам об оказании услуг, согласно ст. 783 ГК, применимы положения о подряде и бытовом подряде, в соответствии с п. 1 ст. 711 ГК в договоре может быть предусмотрена и предоплата, причем как в стопроцентном объеме, так и частично (ст. 735 ГК). Предоплата вносится до момента оказания услуг. Для ее внесения также устанавливается определенный срок — например, в течение 5 дней после подписания договора. Окончательный расчет, как правило, производится по итогам оказания услуг исполнителем.

Компенсация расходов — как их стоимость отражается в договоре?

В условиях о порядке расчетов по договору оказания услуг может быть отображено требование о компенсации расходов исполнителя (п. 2 ст. 709 ГК). Также в договорах о возмездном оказании услуг цена может и не отображаться — тогда за полученные услуги заказчик должен будет заплатить по сопоставимой стоимости для аналогичного вида услуг (п. 3 ст. 424 ГК).

Поэтому, во избежание недоразумений в дальнейшем, в договоре рекомендуется сразу четко прописать, как, в каком размере выплачивается вознаграждение исполнителя и как компенсируются его затраты заказчиком (включаются в цену договора или доплачиваются потом при предоставлении подтверждающих расходы документов). Так, расходы исполнителя могут быть выражены в процентном отношении к сумме вознаграждения, а могут рассчитываться по смете или по факту — в рублях.

Расходы, если их размер известен на момент заключения договора, закладываются сразу в цену договора либо отражаются отдельно в одном из его пунктов, в смете/расчете, которые прикладываются к договору в виде его неотъемлемой части. Если же сумма расходов на момент заключения договора неизвестна, то в нем указывается, что заказчик обязуется компенсировать все расходы исполнителя, связанные с выполнением порученного задания.

Порядок осуществления расчетов определяется сторонами при заключении договора. При этом сам факт выплаты вознаграждения исполнителю не может зависеть от результата его деятельности. Заказчик платит за то, что исполнитель по его поручению оказал определенные услуги.

Размер вознаграждения либо сразу определяется в фиксированной сумме, либо может содержать постоянную часть и переменную (расходы, которые компенсирует заказчик), либо вообще в договоре может быть не указано о сумме оплаты, тогда расчет производится в сопоставимых ценах на такие же услуги. Оплата может быть произведена на условиях полной/частичной предоплаты либо в полном объеме по итогу оказания услуг.

Политика в области управления персоналом В соответствии со стратегией Предприятия политика в области управления персоналом направлена на повышение эффективности управления предприятием и качества персонала Мотивация на достижение результата и повышение благосостояния работников Обеспечение Предприятия квалифицированным персоналом Социальная поддержка работников и членов их семей

Мотивация на достижение результата и повышение благосостояния работников Сдельная система оплаты труда Вознаграждение за оказание сетевых услуг Зависимость от объемов выполненных работ Премирование с учетом ключевых показателей эффективности деятельности работников (KPI) Бонусы - переменная составляющая, зависящая от результатов деятельности подразделения / работника за отчетный период, сверх размера должностного оклада Зависимость от результатов и качества труда

Сдельная система оплаты труда Повышение производительности труда на 16% Увеличение заработной платы на 14% внедрение в отделениях почтовой связи 3 класса и завершение мероприятий по внедрению внедрение в отделениях почтовой связи 1 и 2 классов: операторы, сортировщики, почтальоны I этап с II этап с

Вознаграждение за оказание сетевых услуг Единый перечень сетевых услуг, определенный Положением о вознаграждении работников ФГУП «Почта России» за оказание сетевых услуг Единые ставки вознаграждения за оказание сетевых услуг Расширение перечня сетевых услуг, определенного Положением о вознаграждении работников ФГУП «Почта России» за оказание сетевых услуг Увеличение размера ставок вознаграждения на уровне филиала с учетом его финансовых возможностей Внедрено с Изменения с

Бонусы с Бонусы работникам коммерческих подразделений Аппарата управления предприятия с Бонусы работникам коммерческих подразделений филиалов I этап Изменение принципов расчетов бонусов (выплата бонусов при выполнении плана по доходам от 90%) Бонусы начальникам почтамтов и заместителям начальников почтамтов по коммерческому направлению деятельности филиалов Бонусы начальникам и заместителям отделений почтовой связи филиалов II этап с

Обеспечение Предприятия квалифицированным персоналом Оценка персонала Оценка результатов выполнения KPI Оценка ключевых компетенций Квалификация персонала «Золотой запас» работников для дальнейшего продвижения «Группа лидеров (федеральный и региональный резерв)», «Группа развития» Кадровый резерв Системное и актуальное обучение персонала Инфраструктура учебных центров, классов (дистанционное, внешнее и внутреннее обучение)

Оценка персонала 1. Оценка результатов выполнения KPI (ключевые показатели эффективности) показатель результативности и/или эффективности усилий по достижению цели Оцениваемые работники с 2012 года: - Директор филиала - Заместители директора филиала (по направлениям деятельности) - Руководитель службы по управлению персоналом филиала - Начальники почтамтов 2. Оценка ключевых компетенций (методом тестирования, интервью, экспертной оценки в системе дистанционного обучения) корпоративные и профессиональные компетенции, личностные качества

Квалификация персонала Система дистанционного обучения: обучение доступно для всех работников 22 электронных курса возможность обучения через ПКД Обучение персонала согласно потребности в обучении, Своевременное обучение персонала ОПС (обучение по услугам и навыкам работы с программным обеспечением) Инфраструктура учебных центров: Корпоративный учебный центр (г. Москва) Региональные учебные центры Учебные классы филиалов и почтамтов В 2010 году обучено 61,6% работников. В 1 п/г 2011 года обучено 43%, до конца года обучение должны пройти не менее 65% работников Обучение в СДО проходят работника, по прогнозу 2011 года – 100 тыс. работников

Кадровый резерв Федеральный директор филиала резерв: заместитель директора филиала главный бухгалтер филиала Региональный начальник, резерв: заместитель начальника отдела/ группы/службы/филиала начальник, заместитель начальника главный бухгалтер ОСП Местный начальник резерв: заместитель начальника отдела/ группы/службы/участка ОСП начальник, заместитель начальника ОПС ПодразделениеШтатная численность, ед. % текучести (за 2010 год) Потребность в работниках на 2012 год Руководство, в т.ч. почтамты Персонал среднего звена, АУП Филиал Почтамт

Социальная поддержка и мотивация работников и членов их семей Социальное регулирование вопросов труда Гарантии работникам в соответствии с законодательством РФ и коллективным договором Социальная поддержка и мотивация Программы материальной поддержки, мотивации и оздоровления Корпоративное социальное обеспечение и страхование Страхование (ДМС, от несчастных случаев и т.д.), негосударственное пенсионное обеспечение Комплексное развитие программ социальной поддержки работников и членов их семей Привлекательный работодатель

Социальное регулирование вопросов труда Подведение итогов выполнения Коллективного договора – 2 раза в год Итог 2010 года – выполнение Итог 1 полугодия 2011 года – выполнение Единый Коллективный договор ФГУП «Почта России» с 2007 года - регулирование рабочего времени и времени отдыха; - гарантии связанные с трудовой деятельностью; - гарантии занятости; - охрана труда и т.д. Локальные коллективные договоры филиалов предприятия

Социальная поддержка и мотивация Мотивация к высоким производственным результатам Демонстрация профессиональных достижений Возможность проявить профессиональную и творческую активность Программы материальной поддержки работников и членов их семей Оздоровление работников и членов их семей Социальная мотивация Конкурсы профессионального мастерства Награждение и поощрение лучших работников Укрепление здоровья работников Развитие корпоративной культуры Повышение лояльности работников к предприятию Сокращение потерь рабочего времени в связи с болезнями Снижение текучести кадров

Корпоративное социальное обеспечение и страхование с 2009 года открыто более 168 тыс. пенсионных счетов Пенсия назначена бывшим работникам Негосударственное пенсионное обеспечение Застраховано более работников В 2011 году введено ДМС для всех начальников ОСП Добровольное медицинское страхование Застрахованы все работники предприятия Добровольное социальное страхование от несчастных случаев на производстве Застраховано более 250 тыс. работников Выплата при наступлении страхового случая – 1 млн. руб. Дополнительное страхование работников, чья работа в наибольшей степени связана с риском

Поддержка и мотивация работников и членов их семей Развитие комплексных долгосрочных программ: - инструменты мотивации в зависимости от объема и результата работы - медицинская помощь работникам и членам их семей, детские программы -обучение работников и членов их семей Удержание работников Повышение лояльности работников к Предприятию Повышение рейтинга Предприятия Лучшая российская кадровая служба – 2010

Оптовые продавцы и дистрибьюторы товаров, конечными потребителями которых являются физические лица-покупатели, проявляют крайнюю заинтересованность в организации продаж своих товаров через крупные торговые розничные предприятия, которые, как правило, объединены в сети. Причина такой заинтересованности очевидна: сетевые торгово-развлекательные центры посещает большое количество покупателей, а это, в свою очередь, позволяет обеспечить значимый объем продаж, от которого и формируется доход оптовиков и дистрибьюторов.

Сетевые магазины прекрасно осведомлены о своем особом положении, поэтому в свои договоры с поставщиками вносят специфические «правила торговли», которые практически стали обычаем делового оборота в такого рода сделках.

Сетевые магазины считают, что ими оказывается целый ряд услуг дистрибьюторам и оптовым поставщикам. В разных ситуациях аудиторам приходилось встречать следующий перечень услуг:

плата за заключение договора поставки в торговую сеть (т.н. «входной билет);

плата за поставку во вновь открывшиеся магазины торговой сети;

плата за включение товарных позиций в ассортимент магазинов (плата за логистику);

плата за размещение товаров на полках, выделение для них постоянного и / или дополнительного места, выкладка по определенной схеме (т.н. «мерчендайзинг»).

В результате заключение договора поставки товара через торговую сеть становится обусловленным либо предварительной оплатой, либо специфическими скидками, бонусами, платежами, взыскиваемыми по мере реализации товара.

Справедливости ради нужно отметить, что оптовый поставщик, вступивший в отношения с сетевым магазином, использует созданную сетевым магазином технологию продаж, чем и объясняют сетевые магазины необходимость взимания дополнительной оплаты (скидок, бонусов) с поставщика.

Обосновывая свою позицию, крупные торговые сети указывают, что их деятельность представляет собой сложную технологию по продаже товаров, которая является целостным логистическим комплексом по движению товара от дистрибьютора товара до склада сетевого магазина, далее товар попадает на торговые полки сетевого магазина. Принимая платежи за заключение договора поставки, за открытие нового магазина, за включение товарных позиций в ассортимент, сетевой магазин берет на себя обязательство по адаптации своей технологии продаж применительно к товарному ассортименту каждого нового оптового поставщика, то есть по включению товара дистрибьютора в свою логистическую цепочку, включению в систему учета и контроля за движением товара, резервированию складских помещений на централизованном складе и складе сетевого магазина, ­резервированию мест продажи в торговом зале и осуществлению других процедур.

Если такие действия не будут выполнены, то сетевой магазин не будет готов принять товар от оптового поставщика (дистрибьютора) для дальнейшей продажи покупателям. Аналогично, утверждают «сетевики», при открытии нового магазина у торговой сети появляется обязанность подготовить технологию продаж к приему товара дистрибьютора в свою торговую сеть, в том числе во вновь открывшийся магазин. При назначении платы за услуги по включению товарных позиций в ассортимент магазинов сетевой магазин несет издержки, связанные с обеспечением постоянного присутствия необходимого ассортимента товаров. Кроме того, утверждают «сетевики», ими оказываются услуги поставщикам по оформлению и выкладке товара или по размещению товара на полках в определенных местах в торговом зале.

Соглашаясь с тем, что сетевые магазины действительно осуществляют ряд действий, обеспечивающих работоспособность технологий продаж, следует отметить, что это утверждение составляет лишь часть всей правды. Сетевые магазины как бы говорят поставщикам: «Мы работаем с Вашим товаром, за это мы просим с Вас плату за оказываемые Вам услуги». В этом и заключается лукавство: «сетевики» работают с собственным товаром, так как по договору купли-продажи или поставки права собственности на товар, поступивший от оптовика на склад «сетевика», переходят к последнему. Все действия «сетевика» на самом деле направлены на увеличение собственного объема продаж. Поэтому у оптовиков и дистрибьюторов возникают либо некомпенсируемые убытки, либо налоговые риски, так как в действующем российском законодательстве такого рода расходы не признаются для целей налогового учета. Интересно, что все виды платежей в конце концов, к общему удовольствию оптовиков, могли бы быть включены в итоговую скидку, тем самым исключив какие-либо риски, но это, как мы обоснованно полагаем, не делается только по одной причине: некоторая часть менеджмента «сетевиков» в таком случае лишится своих премиальных (за скидки премии получает один отдел, а за мерчендайзинг - совсем другой).

Ниже мы попытаемся проанализировать налоговые последствия скидок и платежей сетевым магазинам.

Особенности учета скидок и бонусов

Скидки (бонусы) за достижение определенных результатов

К числу внереализационных расходов продавцов относятся расходы в виде премии (скидки), выплаченной (предоставленной) покупателю вследствие выполнения определенных условий договора, в частности объема покупок (подп. 19.1 п. 1 ст. 265 НК РФ).

В отношении предоставления скидки без изменения первоначальной цены товара до 1 января 2006 года налоговые органы исходили из позиции о невозможности признания такой скидки в качестве расходов продавца, считая, что она должна рассматриваться в качестве безвозмездной передачи имущественного права (данная позиция изложена, например, в письме ФНС РФ от 25.01.2005 г. № 02-1-08/8@). Во избежание негативных последствий в таком случае мы рекомендовали вносить изменения в накладные, выставленные при отгрузке, в счета-фактуры (вариант - отрицательные счета фактуры и накладные). Эти действия весьма трудоемки и, вообще говоря, обязывают продавца подавать уточненные декларации, то есть фактически оформлять предоставление скидки как изменение цены единицы товара, только в таком случае, по мнению налоговых органов, изложенному в указанном письме, продавец может уменьшить свои доходы на сумму предоставленных скидок.

После 1 января 2006 года в связи с внесенными изменениями суммы выплаченных покупателям премий, скидок продавцы смогут признавать в качестве внереализационных расходов, которые будут признаваться в том периоде, в котором была предоставлена скидка или выплачена премия. Изменения позволяют продавцу в этом случае не подвергать корректировке на сумму скидки цену товара, не переделывать первичные документы и не подавать уточненные налоговые декларации.

Скидки в виде снижения первоначальной цены товара данными изменениями не охватываются, поэтому как до 1 января 2006 года, так и после этой даты они учитываются по одинаковым правилам. В письме Минфина РФ от 15.09.2005 г. № 03-03-04/1/190 разъясняется, что в случае изменения цены товара организации следует внести изменения в первичные документы, а также документы налогового учета; кроме этого, следует подать уточненные налоговые декларации за тот период, в котором произошла реализация ценностей.

Разъяснения, данные Минфином в указанном письме, касаются также и покупателей, получающих скидку. Если предоставляемая скидка влечет за собой изменение цены товара, у покупателя не будет возникать доход. Однако для этого нужно будет внести исправления в соответствии с теми уточненными документами, которые получены от продавца.

В том случае если вследствие выполнения определенных условий договора продавец выплатит (предоставит) покупателю премию (скидку), для покупателя такая скидка будет являться безвозмездно полученным имуществом, подлежащим включению в налоговую базу по налогу на прибыль организаций в соответствии с пунктом 8 статьи 250 Налогового кодекса. Обратите внимание: данное положение распространяется на вышеназванные премии (скидки), полученные покупателем как до 1 января 2006 года, так и после.

Платежи за операции с товаром, поставленным в торговую сеть

Общая позиция налоговиков в отношении платежей за мерчендайзинг, включение в логистическую схему, за промо-акции, которые проводит покупатель (сетевое торговое предприятие), заключается в том, что даже если продавец (поставщик «сетевика») и оплатит такие расходы, то включить их в качестве уменьшающих налоговую базу нельзя. Объяснение простое - «сетевик» совершает действия, направленные на увеличение объемов продаж товаров, уже принадлежащих ему. Последний раз налоговики высказались на эту тему в письме от 03.10.2006 г. № 03-03-04/1/677. По их словам, «затраты в виде платы поставщиком-продавцом покупателю за поставку товаров во вновь открывшиеся магазины торговой сети, включение товарных позиций в ассортимент магазинов, размещение товаров на полках магазинов, выделение для них постоянного и / или дополнительного места в магазине также не могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли. Указанные операции осуществляются в рамках деятельности покупателя по оказанию услуг розничной торговли и не связаны с деятельностью поставщика-продавца. Поставка приобретенных покупателем товаров во вновь открывшиеся магазины торговой сети, включение товарных позиций в ассортимент магазинов, размещение товаров на полках магазинов, выделение для них постоянного и / или дополнительного места в магазине также не могут рассматриваться как услуги, оказываемые покупателем поставщику-продавцу».

Таким образом, с момента перехода права собственности на товар, поставленный в сетевой магазин, все возможные действия с ним никак не могут быть признаны в расходах поставщика (продавца).

Реклама в сетевых магазинах

Сетевые магазины точно уловили настроение отечественного покупателя: он желает не просто сходить за покупками, но хочет, чтобы одновременно его накормили и развлекли. В результате сетевые торговые центры по сути превратились в торгово-развлекательные центры. Рекламные акции в таких местах весьма эффективны, ведь потенциальный покупатель находится всего в нескольких десятках метров от того товара, который уже выставлен на продажу. Поставщики товаров в сетевые магазины также заинтересованы, чтобы рекламные акции производились с их товарами: это расширяет оптовый оборот. Однако и с позиций делового оборота, и с позиций налогового права расходы на проведение рекламы в торговых центрах не могут быть признаны затратами поставщика, уменьшающими базу по налогу на прибыль.

Но не все так просто. Если обратиться к определению рекламы, то мы увидим, что одним из ее существенных признаков является направленность рекламной информации на неопределенный круг лиц. Именно это условие и не выполняется внутри магазина. Позиция налоговиков в этом вопросе вполне определенная: посетители торговых центров - это клиенты «сетевиков», но не оптовиков. Кроме того, промо-акции с раздачей образцов или сувениров среди клиентов торговых центров, по мнению инспекции, не содержат элемента неопределенности получателей. Призы и подарки, раздаваемые в ходе рекламных акций, в общем случае являются объектом налогообложения по НДФЛ. Однако, в соответствии с пунктом 28 статьи 217 Налогового кодекса, не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц доходы, не превышающие 4 000 руб., полученные налогоплательщиком за налоговый период в виде подарков, полученных от организаций, а также в виде любых выигрышей и призов в проводимых конкурсах, играх и других мероприятиях в целях рекламы товаров (работ, услуг).

Таким образом, при получении физическими лицами от организации указанного дохода, не превышающего 4 000 руб., организация не признается налоговым агентом, поскольку в таких случаях на организацию не возлагается обязанность исчисления, удержания у налогоплательщика и перечисления в бюджет НДФЛ. Соответственно, организация не обязана предоставлять в налоговые органы сведения о таких доходах, полученных физическими лицами. Тем не менее она обязана вести персонифицированный учет физических лиц, получивших указанные подарки и призы. В случае если стоимость призов и подарков одному и тому же физическому лицу превысит в налоговом периоде 4 000 руб., организация будет признана налоговым агентом и, соответственно, на нее будут возложены обязанности, предусмотренные для налоговых агентов статьей 226 Налогового кодекса.

Наличие персонифицированного учета, в свою очередь, подтверждает позицию налоговиков в том, что круг адресации в рекламной акции является поименованным, то есть определенным. Именно это и было констатировано в постановлении ФАС Московской области от 28.04.2005 г. № КА-А40/3274-05. Так, обязанность распространителя рекламных образцов товара вести персонифицированный учет по НДФЛ делает перечень получателей товаров определенным (тогда как по закону круг лиц должен быть неопределенным), а произведенные расходы по этой причине не признаются рекламными, даже если осуществлены в целях продвижения товара на рынке .

Естественно, эти проблемы известны соответствующим службам сетевых магазинов, поэтому оптовым поставщикам выставляется жесткое условие - товары, сувениры, подарки в обеспечение рекламных акций должны предоставляться отдельно от поставки, а сами акции проводятся персоналом поставщика (или нанятым им агентом).

Каким может быть выход?

Учитывая особую роль сетевых магазинов для оптовых продавцов, мы полагаем, что поиск компромиссного решения должен быть направлен на согласование возможности включения всех дополнительных платежей «сетевикам» (мерчендайзинг, логистика, открытие нового магазина, промо-акции и т.п.) в премию (скидку) за достижение определенного результата, предусмотренную подпунктом 19.1 пункта 1 статьи 265 Кодекса, за счет применения повышенного процента такой скидки (бонуса) . Главное при этом - не выйти за пределы разрешенных 20 процентов, указанных в статье 40 Налогового кодекса.

Единственным препятствием у такого способа взаимодействия с «сетевиками» является их внутренняя структура: сотрудники подразделений этих организаций, насколько нам известно, получают поощрительные выплаты за оплаченные поставщиками дополнительные услуги (оплату все того же мерчендайзинга, оплату промо-акций, получение возмещений за логистику, оплату «за вход» в новые магазины и т.п.).

Если в самом договоре и / или приложениях к нему будет прямое упоминание о том, что указанная скидка (бонус) за достижение результата содержит компоненты, не признаваемые налоговиками, то эта часть скидки (бонуса) не будет признана для целей налогообложения. Соответственно, цель, к которой нужно стремиться, - это оставление в договоре упоминания только об одной скидке «за достижение определенного результата», пусть и увеличенной, и исключение упоминаний о каких-либо иных дополнительных скидках и платежах.

Скидки и НДС

Отдельно отметим, что существуют проблемы с исчислением и уплатой НДС в связи с применением скидок. Эту тему мы уже ранее раскрывали, однако более поздние разъяснения налогового ведомства заставляют совсем по-другому взглянуть на данную проблему. В частности, в письме Минфина от 28.09.2006 г. № 03-04-11/182 дана трактовка, принципиально меняющая отношения между оптовиками и розничными сетями (в части, касающейся исчисления НДС, при предоставлении скидок, основания возникновения которых описаны выше).

Фискальное ведомство констатировало, что в тех случаях, когда денежные средства, полученные налогоплательщиком, не связаны с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), они не подлежат налогообложению НДС. Поэтому бонусы (скидки), полученные покупателем товаров от продавца по результатам продаж за определенный период, налогом на добавленную стоимость не облагаются.

Эта точка зрения может приводить к парадоксальным результатам. Дело в том, что расчеты между оптовиками и «сетевиками» производятся с одновременным зачетом скидок, что с учетом вступившей с 1 января 2007 года в силу новацией (а именно - п. 4 ст. 168 НК РФ) приводит к необходимости раздельного учета расчетов по остатку суммы сделки и НДС. Поясним сказанное на примере.

Пусть розничная сеть выполнила некоторое условие по объемам продаж и получила право на применение бонуса (накопительной скидки) на сумму 118 тыс. руб. Тем временем по продолжающемуся контракту поставщик должен поставить в розничную сеть очередную партию своего товара на сумму 118 тыс. руб., включая НДС (18 тыс. руб.). С учетом указанного выше письма и п. 4 ст. 168 сторонам придется выполнить следующие проводки:

Поставщик				Покупатель
Дебет	Кредит	Сумма	Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма	Содержание операции
62	90.1	100 000	Отгружен то­вар (цена без НДС)	62	91	118 000	Начислен бонус за достижение результата
62	90.1	18 000	Учтен НДС по отгрузке	41	60	100 000	Оприходован товар
90.3	68	18 000	Начислен НДС по отгрузке	19	60	18 000	Выделен НДС по поставлен­ному товару
44	60 (76)	118 000	Учтены обя­зательства по бонусу	60	62	118 000	Произведен зачет на сумму бонуса
60 (76)	62	100 000	Произведен зачет на часть суммы бонуса	60	51	18 000	Перечислен НДС по постав­ленному товару
68	51	18 000	Уплачен НДС в бюджет по операции реализации товара	68	19	18 000	Поставлен НДС к вычету
51	62	18 000	Получен НДС от покупателя

Таким образом, несмотря на то, что стороны имели равные однородные встречные обязательства, они смогли зачесть только суммы без НДС, а кажущаяся симметрия операций - на самом деле зачет, произведенный в пользу покупателя, потому что на его стороне осталась дебиторская задолженность, а у продавца - кредиторская задолженность.